– иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Приведенный перечень – открытый. А значит, в него можно включить любые затраты, которые непосредственно связаны с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, которые осуществлены до момента ввода объекта в эксплуатацию.
5.2.2. Информационные и консультационные услуги
По общему правилу, указанному в пункте 8 ПБУ 6/01, расходы по оплате услуг информационного и консультационного характера, связанные с покупкой основного средства, увеличивают его первоначальную стоимость. В налоговом учете такие затраты включают в состав прочих расходов (ст. 264 Налогового кодекса РФ). И в «налоговую» первоначальную стоимость основных средств они не включаются.
Что же это за информационные услуги? Скажем, вы решили приобрести недвижимость. Для этого обратились к риэлтерам. Они занимались поиском подходящего офиса и на выбор организации предоставили несколько вариантов, один из которых подошел. За услуги риэлтеру было уплачено вознаграждение. Его можно включить в первоначальную стоимость недвижимости.
Надо сказать, что поскольку в налоговом учете стоимость информационных услуг списывается на расходы сразу, некоторые специалисты предлагают использовать это для оптимизации налога на прибыль. В частности, предлагают разделить реальную стоимость основных средств на части: непосредственно цену и оплату стоимости информационных услуг. Тогда, во-первых, есть реальная экономия, так как плата за услуги, как мы уже сказали, списывается сразу. Во-вторых, общие затраты на покупку имущества окупятся быстрее – списывать через амортизацию придется меньшую стоимость основного средства.
ПРИМЕР
Организация приобрела у компании основное средство за 141 600 руб. (в том числе НДС – 21 600 руб.). Из них стоимость собственного имущества – 82 600 руб. (в том числе НДС – 12 600 руб.), стоимость консультационных услуг по обслуживанию этого основного средства соответственно – 59 000 руб. (в том числе НДС – 9000 руб.).
Следовательно, организация сможет сразу списать на расходы 50 000 руб. Оставшиеся 70 000 руб. будут списаны на расходы в течение срока службы основного средства. Если бы стоимость консультационных услуг не была выделена отдельно, в течение срока полезного использования надо было бы списывать не 70 000 руб., а 120 000 руб.
Нередко при покупке основных средств, особенно недвижимости, организации прибегают к услугам нотариуса. В связи с этим возникает вопрос, можно включить суммы, уплаченные за совершение нотариальных действий в первоначальную стоимость основных средств. Тут все зависит от того, для каких целей привлекали нотариуса.
Если такие траты непосредственно связаны с покупкой, то в бухгалтерском учете стоимость услуг нотариуса нужно включить в первоначальную стоимость основного средства. Это следует из пункта 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В налоговом учете данные затраты нужно учесть в составе прочих расходов (ст. 264 Налогового кодекса РФ). При этом расходы на оформление у нотариуса договора купли-продажи основного средства учитывают при налогообложении прибыли только в пределах государственных тарифов на нотариальные услуги.
А вот если, скажем, нотариус удостоверил договор залога имущества при получении кредита на покупку основных средств, то расходы в виде оплаты его услуг в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются.
Согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.
А плата за нотариальное удостоверение договора залога связаны с оформлением кредита, а не с приобретением основных средств.
Поэтому в бухгалтерском учете такие затраты включают в состав прочих расходов. Аналогично плата за услуги нотариуса учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Такой позиции придерживаются и налоговики (см., например, письмо МНС России от 26 февраля 2004 г. № 02-5-11/ [email protected]).
5.2.4. Проценты по кредитам
Проценты по кредитам и займам, которые фирма взяла для покупки основных средств, включают в их первоначальную стоимость. Правда речь идет лишь о тех процентах, которые были начислены до того, как объект принят к бухгалтерскому учету. Так предписывает поступать пункт 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15:01). Оно утверждено приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н
В налоговом учете действует другое правило. В налоговом же учете проценты, которые начислены по кредитам и займам, взятым для покупки основного средства, относятся к внереализационным расходам (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ) и его первоначальную стоимость не увеличивают. Из-за этой разницы суммы амортизации объекта в бухучете и для целей налогообложения будут различаться. То есть возникнут и временные разницы в соответствии с ПБУ 18:02.
ПРИМЕР
Организация 15 августа 2006 г. оформила в банке кредит на приобретение объекта основных средств сроком на 6 месяцев под 18 процентов годовых. Сумма кредита 600 000 руб.
17 августа 2006 г. деньги, полученные от банка, перечислены поставщику. Объект основных средств поступил и введен в эксплуатацию в сентябре.
Условиями кредитного договора предусмотрена ежемесячная уплата процентов. Срок возврата кредита 17 февраля 2007 года.
Бухгалтерские проводки по данной операции будут выглядеть следующим образом:
17 августа 2006 года:
ДЕБЕТ 51 «Расчетные счета»
КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
– 600 000 руб. – получен банковский кредит;
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»
– 600 000 руб. – перечислен аванс поставщику.
За период с 17 по 31 августа начислены проценты за пользование кредитом в сумме 4200 руб. (600 000 руб. х (18: 365 дн. х 14 дн.)): 100:
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
– 4200 руб. – начислены проценты за кредит за август;
ДЕБЕТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»
– 4200 руб. – перечислены банку проценты за кредит за август в соответствии с кредитным договором.
4 сентября 2006 года:
Получен объект основных средств от поставщика. За период с 1-го по 4-е сентября необходимо начислить проценты за кредит.
ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
– 1184 руб. (600 000 руб. х (18: 365 дн. х 4)): 100 – начислены проценты по кредиту с начала сентября до момента получения объекта основных средств;
ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
– 513 859 руб. (600 000 – 91 525 + 4200 + 1184) – получен объект основных средств от поставщика;
ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
– 91 525 руб. – отражен НДС по приобретенному объекту основных средств.
15 сентября 2006 года:
Объект основных средств введен в эксплуатацию. За период с 5-го сентября до 15-го нужно начислить проценты и включить их в состав фактических затрат по его приобретению.
ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»
КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
– 3255 руб. (600 000 руб. х (18: 365 дн. х11 дн.)):100 – начислены проценты по кредиту со дня получения объекта и до момента ввода его в эксплуатацию;
ДЕБЕТ 01 «Основные средства»
КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»
– 517 114 руб. (513 859 + 3255) – объект основных средств введен в эксплуатацию с первоначальной стоимостью, которая включает в себя проценты по кредиту, начисленные с момента получения объекта до даты ввода его в эксплуатацию.
«Налоговая» стоимость основных средств будет равна 513 859 руб. Сумма процентов, которые были начислены до ввода основного средства в эксплуатацию, будут включены во внереализационные расходы организации. Для упрощения примера далее налоговый учет процентов рассматривать в данном примере не будем.
После того, как объект введен в эксплуатацию и будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС, а также от поставщика получен счет-фактура, «входной» НДС может быть принят к вычету:
